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Ralf Klaßmann, Jörg Siebenmorgen u.a.: Die Besteuerung der Krankenhäuser

Cover Ralf Klaßmann, Jörg Siebenmorgen, Ursula Notz: Die Besteuerung der Krankenhäuser. IDW Verlag GmbH (Düsseldorf) 2011. 4., vollständig aktualisierte Auflage. 820 Seiten. ISBN 978-3-8021-1452-6. 119,00 EUR, CH: 147,00 sFr.
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Autoren und Autorin

Herr WP/StB Ralf Klaßmann ist seit 1982, nach Abschluss seines Studiums der Betriebswirtschaftslehre an der Universität zu Köln für die Wirtschaftsprüfungsgesellschaft BDO tätig. Seine Tätigkeitsschwerpunkte sind die Bereiche Gesundheit und Soziales. Dabei nennt er Gestaltungsberatungen bei Kooperationen, Fusionen, Privatisierungen oder Ausgliederungen von Krankenhäusern und Steuerfragen aller Art. Er ist Mitglied des Steuerfachausschusses des IDW, Mitglied des Ausschusses Recht und Verträge der Deutschen Krankenhausgesellschaft, Mitglied diverser Krankenhaus-Aufsichtsräte und Lehrbeauftragter an der Rheinischen Fachhochschule Köln.
Herr WP/StB Jörg Siebenmorgen ist seit 1993 für die selbe Wirtschaftsprüfungsgesellschaft tätig. Seine Tätigkeitsschwerpunkt sind ebenfalls die Bereiche Gesundheit und Soziales. Er ist u.a. tätig bei Jahres- und Konzernabschlussprüfungen nach dem HGB, bei Unternehmensbewertungen, der Transaktionsberatung und Strukturanalysen.

Frau RA Ursula Notz arbeitet ebenfalls bei der genannten Wirtschaftsprüfungsgesellschaft.
- seit 1989 für die BDO tätig. Ihre Tätigkeitsschwerpunkte sind die Bereiche Gesundheit und Soziales (wirtschaftsrechtliche Beratung).

Thema

Die Besteuerung der Krankenhäuser unterliegt einer immer rasanteren Weiterentwicklung. Dies gilt sowohl für die Ertragsbesteuerung und die Umsatzsteuer, als auch für andere Steuerarten, wie z. B. Grundsteuer oder Erbschaftsteuer. Zudem verändern sich im Krankenhaus eher „exotische“ Steuerarten, wie beispielsweise die Strom- und Energiesteuer, ebenfalls fortwährend.

Stationäre Einrichtungen des Gesundheitswesens werden von den Finanzbehörden mittlerweile flächendeckend und kontinuierlich geprüft. Daher sind Steuernachforderungen in erheblichem Umfang nicht selten die Folge von steuerlichen Außenprüfungen. Gestalterische Maßnahmen werden häufig genug durch Restriktionen und Vorgaben des Steuerrechts beschränkt.

Alle diese Umstände machen die ständige Beobachtung der Steuerrechtsentwicklung im Krankenhaus unverzichtbar. Seit der letzten Auflage des bewährten Standardwerks zur Besteuerung der Krankenhäuser sind zwischenzeitlich mehr als 6 Jahre vergangen. Dies machte eine umfassende Überarbeitung aller Kapitel erforderlich. Hierbei verfolgen die Autoren erstmals einen fachübergreifenden Ansatz aus Steuerrecht, Krankenhausrecht und Rechnungslegung. Damit soll dieses Standardwerk noch mehr als bisher den umfassenden Anforderungen der Praxis gerecht werden.

Obwohl Krankenhäuser grundsätzlich von der Ertrag- und Umsatzbesteuerung befreit sind, spielen die Vorschriften des Steuerrechts mit seinen Tücken in der praktischen Umsetzung im Alltag der Krankenhausverwaltung eine nicht unwesentliche Rolle. Fast jede Maßnahme bzw. jeder Geschäftsvorfall ist hinsichtlich seiner steuerlichen Konsequenzen zu bedenken. Neben den beiden wichtigsten Steuerarten (Ertragsteuer und Umsatzsteuer) spielen die Grundsteuer, die Erbschaftsteuer und die Grunderwerbsteuer eine nicht zu vernachlässigende Rolle. Neue steuerliche Themenfelder ergeben sich aus aktuellen Rechtsänderungen, wie z.B. derzeit die elektronisch abzugebende Steuerbilanz. Praktisch bedeutsam ist zudem, dass die Einrichtungen des Gesundheitswesens von den Finanzbehörden mittlerweile flächendeckend und kontinuierlich im Rahmen der steuerlichen Betriebsprüfung unter die Lupe genommen werden. Nicht selten drohen dabei Steuernachforderungen in erheblichem Umfang.

Fundierte Kenntnisse des aktuellen Steuerrechts sind nötig, um alle steuerlichen Risiken im Krankenhausbetrieb zu erkennen und gegebenenfalls erforderliche Gestaltungsmöglichkeiten zu nutzen. Das umfangreiche Buch von Klaßmann/Siebenmorgen/Notz bietet hierzu eine umfassende Basis.

In dem Grundlagenwerk finden sich folgende Ausführungen:

  • Erläuterungen zur Bearbeitung aller Fragen der laufenden Besteuerung für die wesentlichen Steuern im Krankenhaus,
  • Erörterungen zur Steuererklärungspflichten – einschließlich der für gemeinnützige Träger wichtigen Sondervorschriften der Mittelverwendungsrechnungen und der steuerlichen Rücklagen,
  • die aktuellen Pflichten der E-Bilanz (allerdings konnten die Ende September 2011 erschienenen Neuerungen, die sich aus dem Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen ergeben, noch nicht eingearbeitet werden),
  • praktischen Tipps zu Steuergestaltungen aller Art (z.B. Ausgliederungen, Privatisierungen, Kooperationen und Verschmelzungen),
  • Hilfe bei steuerlichen Betriebsprüfungen und Hinweise zu Rechtshilfeverfahren (Einspruch und Klage vor den Finanzgerichten).

Klaßmann/Siebenmorgen/Notz gehen mit der Überarbeitung der 4. Auflage über die rein steuerrechtliche Betrachtung hinaus: fachübergreifend wird neben dem Steuerrecht, das Krankenhausrecht und die Rechnungslegung abgedeckt. Somit werden alle wesentlichen Fragen, die bei der Besteuerung von Krankenhäusern zu beachten sind, in einem Werk behandelt. Das Autorenteam berücksichtigt den Rechtsstand 1. Juli 2011 bei der Darstellung der Rechtsprechung und der veröffentlichten Richtlinien der Finanzverwaltung. Das maßgebliche steuerliche Schrifttum für die Besteuerung der Krankenhäuser ist gesichtet und berücksichtigt worden.

Überblick über die 4. Auflage

Das Buch von Klaßmann zur Besteuerung der Krankenhäuser ist in den Vorauflagen in gemeinsamer Autorenschaft mit Herrn WP/StB /RA Dr. Karl Knorr erschienen. Es hat in der Krankenhausszene eine so große Beachtung und Verbreitung gefunden.

Im Vorwort zur 4. Auflage führen die Verfasser an, dass seit der Veröffentlichung der dritten Auflage im Jahre 2004 ca. 7 Jahre vergangen sind. Diese Zeitspanne mache es erforderlich, die Ausführungen erneut vollständig zu überarbeiten und auf den neuesten Stand von der Gesetzgebung, Rechtsprechung und Schrifttum zu bringen. Erstmals wurden die Erläuterungen ergänzt um Hinweise krankenhausrechtlicher und/oder bilanzieller Art, soweit dies für das Verständnis der steuerlichen Darstellung von Bedeutung oder hilfreich ist.

Das Buch "Die Besteuerung der Krankenhäuser" ist vom Umfang her wesentlich erweitert worden. Das Buch hat in der aktuellen Auflage 820 Seiten. Betrug der Umfang der 2. Auflage noch 362 Seiten, steig er bei der 3. Auflage auf 534 Seiten an.

Bei der mit diesem Buch im Jahre 2011 vorgelegten Neuauflage wurde Klaßmann von zwei Kollegen Wirtschaftprüfungsgesellschaft BDO, Frau RA Ursula Notz (für die krankenhausrechtlichen Aspekte) und Herrn WP/StB Jörg Siebenmorgen (für die bilanziellen Aspekte) unterstützt.

Schwerpunkte dieser Neukommentierung sind (wie schon in der Vorauflage) aktuelle Entwicklungen bei der körperschaftsteuer- und gewerbesteuerlichen Beurteilung der Aktivitäten von (ansonsten) steuerbegünstigten Krankenhäusern sowie die Umsatzsteuerbefreiungen für Krankenhäuser (aller Träger). Daneben werden erstmals Verknüpfungen zwischen Steuerrecht und Krankenhausfinanzierungsrecht einerseits sowie Steuerrecht und Bilanzrecht andererseits hergestellt. Damit soll den zunehmenden Bedürfnissen der Praxis Rechnung getragen werden.

Abgerundet wird die Darstellung durch Gestaltungshinweise zu aktuellen Fragestellungen aus der Beratungstätigkeit des Autorenteams, z. B. zu Kooperationen innerhalb des stationären Bereiches bzw. mit dem niedergelassenen Bereich oder dem gewerblichen Dienstleistern sowie zu Ausgliederungs- und Privatisierungsüberlegungen.

Ein Vergleich der Ausführungen aus dem Jahre 2004 mit dem heute gültigen Rechtsstand (zum 1. Juli 2011) macht wieder einmal bewusst, mit welcher Rasanz sich die maßgebenden steuerlichen (und übrigen rechtlichen) Vorschriften zum Teil erheblich geändert haben und weiter verändern.

Die für die Krankenhausbesteuerungsfragen wichtige Rechtsprechung hat sich seit dem Erscheinen der letzten Auflage gleichfalls wesentlich weiterentwickelt. Dies gilt – insbesondere im Bereich der Umsatzsteuer – zunehmend auch für die Rechtsprechung des Europäischen Gerichtshofs, deren Bedeutung immer größer wird. Die Finanzverwaltung schließlich hat seit 2004 eine Vielzahl von Einzelfallregelungen, die für Krankenhäuser von Interesse sind, veröffentlicht. Insbesondere sind die für steuerbegünstigte Krankenhäuser maßgebenden Regelungen zur Gemeinnützigkeit wiederholt überarbeitet worden und ist im vergangenen Jahr eine Ablösung der (bewährten) Umsatzsteuer-Richtlinien durch einen sog. Umsatzsteuer-Anwendungserlass, der auf der Homepage des Bundesfinanzministeriums tagesaktuell gepflegt werden soll, ersetzt worden.

Schließlich hat sich auch das steuerliche Schrifttum mit den vielfältigen wirtschaftlichen Aktivitäten von Krankenhäusern und ihren Trägern intensiv beschäftigt. Die Autoren haben versucht, die Fülle von Fachaufsätzen und Neukommentierungen einzelner Bestimmungen der Abgabenordnung und der übrigen Steuergesetze in diese Veröffentlichung so weit wie möglich einzuarbeiten.

Im Vorwort wird ein Literaturverzeichnis angekündigt, das aber in der vorgelegten Druckversion nicht aufgenommen werden konnte. Dies ist darin begründet, dass das ohnehin schon sehr ausführliche Buch nicht noch umfangreicher werden sollte

Inhalt

Die vierte Auflage des Buchs "Die Besteuerung der Krankenhäuser" hat die in den Vorauflagen entwickelte Systematik beibehalten. Die Darstellung gliedert sich in drei Abschnitte:

  1. Begrifflichkeiten und steuerliche Differenzierungen zum Krankenhaus
  2. Das steuerbegünstigte (gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche) Krankenhaus.
  3. Erläuterungen zu den einzelnen Steuerarten.

Die Abschnitte sind weiter unterteilt, z.T. bis in die 5. Gliederungsebene. Die folgende Übersicht zeigt die ersten drei Gliederungsebenen:

A. Begrifflichkeiten und steuerliche Differenzierungen zum Krankenhaus

  1. Der Begriff „Krankenhaus„ im rechtlichen Sinne
  2. Der Begriff „Krankenhaus“ im steuerlichen Sinne
  3. Der Begriff „Krankenhaus“ aus handelsrechtlicher Sicht
  4. Steuerliche Differenzierungen der Krankenhäuser:
    erwerbswirtschaftliche und steuerbegünstigte Krankenhäuser

B. Das steuerbegünstigte (gemeinnützige, mildtätige oder kirchliche) Krankenhaus

  1. Grundsätzliche Überlegungen
  2. Rechtsformen des Krankenhausträgers
  3. Gemeinnützige, mildtätige und/oder kirchliche Zwecke (§§ 52-54 AO)
  4. Formale Aspekte des Rechts der Zuwendungen (Spendenrecht)
  5. Voraussetzungen für die Gewährung von Steuervergünstigungen
    1. Gebot der Selbstlosigkeit
    2. Gebot der Ausschließlichkeit
    3. Gebot der Unmittelbarkeit
    4. Anforderungen an die Satzung (§ 60 AO); gesetzliche Mustersatzung (Anlage 1 zu § 60 AO)
    5. Grundsatz der Vermögensbindung (§ 61 AO)
    6. Anforderungen an die tatsächliche Geschäftsführung (§ 63 AO)
  6. Überlegungen bei der Überführung von Krankenhäusern in öffentlich-rechtliche Trägerschaft in privatrechtliche Rechtsformen
    1. Rechtliche Aspekte
    2. Steuerliche Aspekte
    3. Bilanzielle Aspekte
  7. Wirtschaftliche Aktivitäten des Krankenhauses aus gemeinnützigkeitsrechtlicher Sicht
    1. Allgemeine Erläuterungen: Vorgehensweise bei der steuerlichen Beurteilung von wirtschaftlichen Aktivitäten eines steuerbegünstigten Krankenhausträgers
    2. Der Krankenhaus-Zweckbetrieb (§ 67 AO)
    3. Ausgewählte besondere wirtschaftliche Aktivitäten des Krankenhauses
    4. Weitere wirtschaftliche Aktivitäten des Krankenhauses
    5. Zusätzliche Überlegungen zum „allgemeinen Zweckbetrieb“ gemäß § 65AO, und zur sog. Konkurrentenklage
    6. Steuerliche Konsequenzen des Vorliegens von steuerpflichtigen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben
    7. Abgrenzung zwischen wirtschaftlichen Geschäftsbetrieben (incl. Zweckbetrieben) einerseits und bloßer Vermögensverwaltung andererseits

C. Erläuterungen zu den einzelnen Steuerarten

  1. Allgemeine Überlegungen
  2. Die einzelnen Steuerarten
    1. Körperschaftsteuer (inklusive Kapitalertragsteuer): Steuerbegünstigte Krankenhäuser in öffentlich-rechtlicher und privatrechtlicher Trägerschaft
    2. Einkommensteuer und Körperschaftsteuer (inklusive Kapitalertragsteuer): Nicht steuerbegünstigte Krankenhäuser in privater Trägerschaft
    3. Gewerbesteuer: Steuerbegünstigte Krankenhäuser in privat-rechtlicher oder öffentlich rechtlicher Trägerschaft
    4. Gewerbesteuer: Nicht steuerbegünstigte (private) Krankenhäuser
    5. Lohnsteuer-Einzelfragen und Besonderheiten bei der Einkünfteermittlung von Krankenhausärzten
    6. Umsatzsteuer: Gemeinnützige Krankenhäuser
    7. Umsatzsteuer: Übrigen private Krankenhäuser
    8. Grunderwerbsteuer
    9. Grundsteuer
    10. Erbschafts- und Schenkungsteuer

Es folgt ein 17 seitiges Stichwortverzeichnis.

Klaßmann/Siebenmorgen/Notz analysieren in ihren Darstellungen sehr detailliert die gegebene steuerliche Rechtslage. Neben der Rechtsprechung stellen sie die Meinung der Finanzverwaltung und die Kommentierung in den maßgeblichen Kommentaren und Monographien dar. Darüber hinaus wird die maßgebliche aktuelle Diskussion im Fachschrifttum wiedergegeben.

Wegen des Umfangs von insgesamt 820 Seiten kann hier nur exemplarisch dargestellt werden, wie die Autoren einzelne Themengebiete bearbeiten:

  • Ein umstrittenes Thema im Gemeinnützigkeitsrecht ist die seit ca. 20 Jahren durch einen Zeitschriftenaufsatz eines leitenden Mitarbeiters der Finanzverwaltung von der Mehrheit der Autoren erkannte Verpflichtung, neben der Handelsbilanz und der steuerlichen Gewinnermittlung (Steuerbilanz) eine sog. "Mittelverwendungsrechnung" als Nebenrechnung zu erstellen. Diese Verwendungsrechnung ist inhaltlich umstritten, verlangt sie doch neben einer pagatorisch (zahlungsorientierten) Betrachtung – ein Widerspruch zum kaufmännischen Rechnungswesen (Doppik) – eine Darstellung aller zeitnah gebundenen Mittel bis zum Jahre 1977 zurück. In diesem Jahr ist die bisherige Gemeinnützigkeitsverordnung aus dem Jahre 1953 in die Abgabenordnung (§§ 51 – AO) überführt worden. Unter der Überschrift "Steuerliche Mittelverwendungsrechnung" behandelt das Autorenteam dieses Thema auf den Seiten 169 – 184. In den über 60 Fußnoten zu diesem Einzelthema werden die maßgebliche Rechtsprechung, Verwaltungsmeinung und Literaturdiskussion dargestellt. Der Text ist dabei schlüssig und gut lesbar gefasst. 5 Beispiele und 5 Abbildungen dienen der Erläuterung der dargestellten Einzelaspekte.
  • Von besonderer Aktualität ist die Diskussion um die zusätzliche Pflicht für alle bilanzierenden Unternehmen, die Bilanz und Gewinn- und Verlustrechnung in detailliert aufgegliederter Form elektronisch bei der Finanzverwaltung einzurechen (sog. E-Bilanz). Auch dieses Thema wir ausführlich bei Klaßmann/Siebenmorgen/Notz dargestellt (S. 229 – 239). Die verschiedenen Erläuterungen im Fachschrifttum sind in über 50 Fußnoten wiedergegeben.
  • Die umsatzsteuerliche Behandlung gemeinnütziger Krankenhäuser kann als gelungenes Beispiel für die systematische Hinführung in die komplexe Themenstellung gekennzeichnet werden. Auf den Seiten 547 – 576 wird in einer Übersichtsdarstellung die Abgrenzung zwischen unternehmerischen und nicht-unternehmerischem Bereich wiedergegeben. Ausführungen zum aktuell besonders umstrittenen umsatzsteuerlichen Organschaft finden sich auf den S. 577 – 601. Das Sonderthema der Sachzuwendungen an das Personal wird auf den S. 602 – 607 erörtert. Die Steuerbefreiungsvorschriften des § 4 UStG werden auf den Seiten 614 – 665 dargestellt. Diesem Kernabschnitt sind allgemeine Ausführungen zu den Umsatzsteuerbefreiungen vorangestellt (S. 608 – 613). Es folgen Ausführungen zum Steuersatz, zum Vorsteuerabzug, zur Kleinunternehmerregelung und zu den EU-Besonderheiten (S. 666 – 746).
  • Die Grunderwerbsteuer spielt bei Umstrukturierungen und Fusionen von Krankenhäusern eine besondere Rolle, weil hier anders als bei der Ertrag- und Umsatzsteuer keine Steuerbefreiung für gemeinnützige Träger vorgesehen ist. Entsprechend ausführlich ist die Darstellung bei Klaßmann/Siebenmorgen/Notz: Auf den Seiten747 – 769 und in über 115 Fußnoten widmen sich die Autoren detailliert den Besonderheiten der Besteuerung von Grundstücksübertragungen bei Krankenhäusern.

Zu erwähnen ist, dass das Buch insgesamt über mehr als 3.800 Fußnoten verfügt.

Fazit

Von der Zielgruppe her richtet sich der Klaßmann/Siebenmorgen/Notz vorrangig an Mitarbeiter von Krankenhausverwaltungen und deren steuerliche Berater. Das Grundlagenwerk ist aus der der praktischen Arbeit, insbesondere dem täglichen Umgang mit der Finanzverwaltung, entstanden. In den vergangenen Jahren hat sich vermehrt Beratungsbedarf anlässlich von steuerlichen Außenprüfungen ergeben. Der Klaßmann/Siebenmorgen/Notzsoll den Mitarbeitern von Krankenhausverwaltungen und deren steuerlichen Beratern in erster Linie Gefahrenpunkte und Gestaltungspotenziale aufzeigen.

Beim Studieren des Inhalts fällt positiv auf, dass das Buch "aus einem Guss" geschrieben ist. Die systematische und detaillierte Darstellung der wesentlichen Themengebiete der Besteuerung der Krankenhäuser ist besonders heraus zu heben.

Die in dieser Besprechung ausgewählten Themen (Mittelverwendungsrechnung, E-Bilanz, Umsatzbesteuerung, Grunderwerbsteuer) zeigen, dass der Klaßmann/Siebenmorgen/Notz einerseits immer aktuell ist und andererseits vollumfänglich die aufgerufenen Themengebiete darstellt.

Das Werk ist in der 4. Auflage wesentlich erweitert worden. Aktuell umfasst das Buch 820 Seiten. Der Umfang der Vorauflage betrug der noch 534 Seiten. Der Anstieg um über 50% ist symptomatisch für die zwischenzeitlich eingetretene gewachsene Bedeutung des Steuerrechts für gemeinnützige (und privat-gewerbliche) Krankenhäuser und die strengere Handhabung der gesetzlichen Vorschriften durch die Finanzgerichte und die Finanzverwaltung.

Zwar hat sich auch der Verkaufspreis wegen des erheblich gestiegenen Umfangs des Buches nicht unwesentlich erhöht, es ist aber dennoch damit zu rechnen, dass dieses Standardwerk seinen Weg in nahezu jede Krankenhausverwaltung und in nahezu jede Steuerberatungskanzlei von Kollegen finden wird, dies sich mit der Besteuerung von Krankenhäusern befassen.

Zu bedauern ist, dass aus Kostengründen die Veröffentlichung des Literaturverzeichnisses (wie in den Vorauflagen) entfallen musste. Hier hätten sich für Wissenschaftler und Autoren aus dem Fachschrifttum eine wesentliche Arbeitserleichterung ergeben. Es bleibt zu hoffen, dass in der nächsten Auflage, mit deren Erscheinen wegen der rasant voranschreitenden Entwicklung in der Rechtsprechung, Finanzverwaltungsanweisungen und Fachliteratur in nicht allzu ferner Zukunft zu rechnen sein wird, das Literaturverzeichnis wieder aufgenommen werden wird.


Rezensent
Prof. Dr. Friedrich Vogelbusch
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Zitiervorschlag
Friedrich Vogelbusch. Rezension vom 06.02.2012 zu: Ralf Klaßmann, Jörg Siebenmorgen, Ursula Notz: Die Besteuerung der Krankenhäuser. IDW Verlag GmbH (Düsseldorf) 2011. 4., vollständig aktualisierte Auflage. ISBN 978-3-8021-1452-6. In: socialnet Rezensionen, ISSN 2190-9245, http://www.socialnet.de/rezensionen/11503.php, Datum des Zugriffs 28.08.2016.


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