Kostenrechnung

Die Kostenrechnung – als Teil des Rechnungswesens – erfasst systematisch alle für die Leistungserstellung anfallenden Kosten und ordnet sie den erbrachten Leistungen zu, um Preise zu kalkulieren und die Wirtschaftlichkeit zu beurteilen.

Überblick

1. 1 Zusammenfassung
2. 2 Rechtliche Regelungen
3. 3 Definition und Unterscheidung von Kosten
4. 4 Grundfunktionen der Kostenrechnung
5. 5 Aufbau der Kostenrechnung: die Vollkostenrechnung
   1. 5.1 Kostenartenrechnung
   2. 5.2 Kostenstellenrechnung
   3. 5.3 Kostenträgerrechnung
   4. 5.4 Teilkosten- bzw. Deckungsbeitragsrechnung (Direct Costing)
6. 6 Kosten und Wirtschaftlichkeit
7. 7 Quellenangaben
8. 8 Literaturhinweise

1 Zusammenfassung

Die Kostenrechnung ist der Kernbestandteil des internen Rechnungswesens und dient der Erfassung und Steuerung von Kosten. Kosten sind zweckbestimmter, in Geld gemessener Ressourcenverbrauch und werden in der Kosten- und Leistungsrechnung ermittelt. Sie setzen sich aus fixen und variablen Bestandteilen, die abhängig von der Leistungsmenge sind, zusammen. Die Kostenanalyse dient der Vor- und der Nachkalkulation von Leistungen. Häufig wird die Kostenrechnung in einem Zug mit der Leistungsrechnung genannt (Kosten- und Leistungsrechnung), wodurch die Kosten ins Verhältnis zu den erbrachten Leistungen oder Erlösen gesetzt werden.

Damit kommt der Kostensteuerung gerade in Einrichtungen des Sozialwesens eine bedeutende Rolle zu, um dem gesetzlichen Anspruch auf sparsame und wirtschaftliche Mittelverwendung, wie er im Sozialgesetzbuch eingefordert wird, nachzukommen. Eine Verringerung von Kosten kann jedoch gleichzeitig zu einer Verringerung der Leistungen führen, sodass die Bedarfsbefriedigung und damit der Nutzen für die Adressat:innen eingeschränkt wird. Im Sozialwesen kann darum Kostensenkung kein Ziel an sich sein, sondern muss immer mit den Nutzeneinschränkungen verglichen werden.

2 Rechtliche Regelungen

Im Gegensatz zum externen Rechnungswesen, der Finanzbuchhaltung, unterliegt die Kosten- und Leistungsrechnung keinen gesetzlichen Vorgaben, ist in ihrer Ausgestaltung und ihrem Umfang frei.

Ausnahmen sind die Regelungen der Pflegebuchführungsverordnung und der Krankenhausbuchführungsverordnung. Hier ist eine Kostenrechnung gesetzlich vorgeschrieben, um bei Entgeltverhandlungen aufseiten der Leistungserbringer eine größere Transparenz vorzufinden. Nach § 1 SGB XI gilt die Pflegebuchführungsverordnung für alle ambulanten, teilstationären und stationären Einrichtungen, mit denen Versorgungsverträge abgeschlossen wurden.

Nach § 7 SGB IX (Kosten- und Leistungsrechnung) müssen die zugelassenen Pflegeeinrichtungen eine Kosten- und Leistungsrechnung führen,

„die eine betriebsinterne Steuerung sowie eine Beurteilung der Wirtschaftlichkeit und Leistungsfähigkeit ermöglicht“ (§ 7 SGB IX ).

Als Mindestanforderung gilt die Bildung von Kostenstellen, die nachprüfbare Herleitung der Kosten aus der Buchführung und die verursachungsgerechte Erfassung und Zuordnung auf die Kostenträger (Kalkulationsobjekt: Pflegesatz). Die Krankenhausbuchführungsverordnung gilt entsprechend.

In anderen Bereichen des Sozialgesetzbuches sind die Leistungsträger frei, eine Kostenrechnung durchzuführen, wenngleich sie in Entgeltverhandlungen die relevanten Kosten erläutern und nachweisen und die Zuordnung begründen müssen.

3 Definition und Unterscheidung von Kosten

Die reale Unternehmens- und Verwaltungswelt hat ein monetäres (in Geld bewertetes) Spiegelbild. Die von Menschen geleistete Arbeit wird zu Personalausgaben, -aufwand und -kosten, die geleisteten Tätigkeiten wie Betreuung, Beratung, Pflege oder Versorgung zu Einnahmen, Erträgen und Erlösen. Kosten sind zweckbedingter Werteverzehr, d.h. die in Geld bewerteten Verbräuche an Arbeitsstunden, Mieten, Abnutzungen, die für den Betriebszweck benötigt werden.

Kosten unterscheiden sich von Aufwendungen, Ausgaben und Auszahlungen, die Kategorien des externen Rechnungswesens sind, das im Gegensatz zur Kosten- und Leistungsrechnung rechtlich stark normiert ist. Auszahlungen verringern den Zahlungsmittelbestand, Ausgaben verringern darüber hinaus das gesamte Geldvermögen. Aufwendungen verbrauchen (verringern) das gesamte Vermögen, zu dem das Geldvermögen und das Sachvermögen zählen. Der Werteverzehr, den der Aufwand darstellt, ist häufig zweck- oder betriebsbedingt. In diesem Fall sind Aufwendungen und Kosten gleich (Zweckaufwand oder Grundkosten).

Betrifft der Aufwand betriebsfremde (z.B. Aufwand für selbst vermietete Objekte), periodenfremde (Aufwand für nachzuzahlende Steuern), oder außerordentliche Tatbestände (Schäden durch Jahrhundertflut), stellen diese einen neutralen Aufwand dar, der nicht in die Kosten-Kalkulation von Leistungen eingeht.

Bei der Kalkulation sollten demgegenüber Wertveränderungen mitberücksichtigt werden, die nicht zu einer Zahlung führen: die kalkulatorischen Kosten: Diese werden als Zusatzkosten bezeichnet, wenn es zu keiner Auszahlung und damit keinem Aufwand kommt (fiktiver Unternehmerlohn, fiktive Miete bei eigenen Gebäuden oder die Berücksichtigung von freiwilliger/​ehrenamtlicher Arbeit). Die Nichtberücksichtigung führt dazu, dass man sich selbst zu reich einschätzt. Schließlich entstehen Anderskosten, wenn aus wirtschaftlichen Gründen andere Abschreibungswerte für realistisch gehalten werden, als steuerrechtlich erlaubt sind.

Die Kosten werden nach unterschiedlichen Kriterien kategorisiert: zunächst nach ihrem Bezug zum Kalkulationsobjekt, bspw. einer Fachleistungsstunde. Einzelkosten entstehen unmittelbar bei anfallenden Fachleistungsstunden (Honorare für Beratungskräfte). Gehälter lassen sich schon deutlich schwieriger einer Kalkulationsgröße zuordnen.

Eine zweite Unterscheidung fragt danach, wie die Kosten auf Veränderungen der Auslastung (Beschäftigung) reagieren. Sie unterteilt man in fixe Kosten, die unabhängig von der Auslastung anfallen und variable Kosten, die sich mit der Auslastung verändern.

Die Mitarbeitenden in der Wohngruppe verursachen primäre Kosten, weil sie unmittelbar wertschöpfend tätig sind. Sekundäre Kosten entstehen durch Unterstützung dieser Wohngruppe durch Leitung, EDV, Infrastruktur, Qualitätsmanagement oder Controlling. Ihre Kosten sammelt man in der Kostenstellenrechnung in Vorkostenstellen, die dann über Schlüssel den Hauptkostenstellen (primäre Kosten) zugeordnet werden (Kortendieck und Stepanek 2019).

4 Grundfunktionen der Kostenrechnung

Die Kostenrechnung informiert über die entstandenen oder zu planenden Kosten und dient der Kostengestaltung. Ziel ist zunächst die Ermittlung der Selbstkosten, die bei der Erstellung einer Leistung direkt (Einzelkosten) oder indirekt (Gemeinkosten) anfallen. Üblicherweise versuchen Leistungserbringer, auf den Selbstkostensatz einen weiteren Prozentsatz für mögliche Risiken und für einen Gewinnaufschlag in ihren Entgelten durchzusetzen. Dies ist immer wieder Streitpunkt in Entgeltverhandlungen. Wird statt der Kalkulation der Selbstkosten plus einem Aufschlag (= Leistungspreis) der mögliche Preis als gegeben angenommen (etwa bei Ausschreibungen von Leistungen) bedarf es einer anderen Kostenrechnungslogik. Vom angestrebten Preis als Ziel ausgehend ermittelt man die „erlaubten“ Kosten oder Zielkosten (Zielkostenrechnung).

Kostensenkungen sind kein Ziel an sich, sondern immer als Wirtschaftlichkeit in Verbindung mit den Leistungen zu betrachten. Die Wirtschaftlichkeit ist definiert als Verhältnis von erbrachten Leistungen zu angefallenen Kosten (Effizienz). Wertmäßig stellt sich dieses Verhältnis als Ertrag/​Aufwand bzw. als Erlös/Kosten dar. Der Erlös selbst resultiert aus der Bewertung der Leistung durch die Käufer, ob die Leistungen für sie wirksam und preiswürdig sind. In der Sozialwirtschaft ist der Käufer häufig der Staat und seine Körperschaften, die auf der Basis der Selbstkosten der Leistungserbringer ex ante Preise (Stundensätze, Fallpauschen) und voraussichtliche Leistungsmengen (Fachleistungsstunden, Fälle) bestimmen. Zwei Richtungen sind anzutreffen:

1. Die Leistungserbringer werden direkt von Kostenträgern belegt (Regelfall). Über die Finanzierung der Klienten und Klientinnen (Subjektfinanzierung) erhalten sie ihre Leistungsentgelte, die ihre Ausgaben decken müssen. Unterstellt wird eine bestimmte, sehr hohe Auslastung. Die Preise wurden ex ante verhandelt. Kostensenkungen im Leistungsbereich sind durch vereinbarte oder gesetzlich festgelegte Betreuungsschlüssel, Fachkraftschlüssel und -gebote enge Grenzen gesetzt. Gemeinkosten sind eventuell vorher begrenzt oder durch Schlüsselung fixiert (z.B. Anteil Stellenumfang einer Leitungskraft).
2. Einrichtungen im Sozialwesen wollen ein Projekt durchführen und suchen einen öffentlichen oder privaten Finanzier: Sie reichen einen Leistungs- und Kostenplan ein. Auf dieser Vertragsbasis erhalten sie finanzielle Mittel, die sie für die versprochenen Leistungen zu verausgaben haben. Eventuell werden die finanziellen Mittel an die Anzahl der Leistungen gekoppelt (z.B. bei Maßnahmenfinanzierung durch den Europäischen Sozialfonds, ESF). Geringere Ausgaben führen zur Mittelkürzung.

Trotz der geringen Spielräume, Gewinne zu erzielen, müssen auch in der gemeinnützigen Sozialwirtschaft Gewinne erzielt werden, um als Rücklagen der Reinvestition, der Risikovorsorge und für Innovationen zu dienen. Der Gewinn ist der erzielte Umsatz (die verkaufte Menge mal dem erzielten Preis) abzüglich der Kosten.

5 Aufbau der Kostenrechnung: die Vollkostenrechnung

Die Ermittlung der Selbstkosten, die Herleitung von Sollvorgaben für Budgets und die Analyse möglicher Abweichung basieren in der Regel auf der Vollkostenrechnung, die nach Kostenarten, Kostenstellen und Kostenträgern unterscheidet. Mit Letzterem ist das Kalkulationsobjekt, z.B. die Maßnahmepauschale, gemeint, nicht die Institution, die die Leistungsentgelte verhandelt und bezahlt.

Die klassische Kostenrechnung versucht, sämtliche Kosten zu erfassen, indem sie die Kosten ihrer Art nach (z.B. Personalkosten für Pflegepersonal) erfasst (Kostenartenrechnung), diese dann den verantwortlichen Kostenbereichen (z.B. Altenpflegestation, Küche, Verwaltung) zuweist (Kostenstellenrechnung) und schließlich zum Zweck der Kalkulation und einer Soll-Ist-Rechnung auf die einzelnen Leistungseinheiten (z.B. Pflegetage) bezieht (Kostenträgerrechnung). Wenn alle Kosten auf die Kostenträger umgelegt sind, wie dies für Fallpauschalen und Pflegesätze üblich ist, liegt eine Vollkostenrechnung vor. Die Aufgaben und Schritte der Vollkostenrechnung zeigt die nachfolgende Abbildung.

5.1 Kostenartenrechnung

Die Kostenartenrechnung hat die Aufgabe, alle anfallenden Kosten systematisch ihrem Wesen nach zu ordnen. Zunächst werden die Aufwände und Erträge aus der Finanzbuchhaltung um neutrale Positionen bereinigt. Der Zweckaufwand wird als Grundkosten übernommen und gegebenenfalls um kalkulatorische Kosten (z.B. ehrenamtliche Arbeit) ergänzt. Dies ist für Entgeltverhandlungen jedoch (nur) ein Idealfall. Die Vollkostenrechnung teilt anschließend die Kosten in Einzel- und Gemeinkosten auf. Einzelkosten werden, wenn sie eindeutig den Kostenträgern zuzuordnen sind, direkt dem Kalkulationsobjekt (Betreuungs- und Beratungsfälle) zugeordnet.

Gemeinkosten sind Kostenbestandteile, die nicht direkt einer Leistung zuzurechnen sind und von der Gemeinschaft aller Leistungen getragen werden. Zu den typischen Gemeinkosten zählen

• Abschreibungen für Anlagegüter und Gebäude
• Kosten der Verwaltung und der Geschäftsleitung sowie
• allgemeine Dienste wie Wäscherei, Küche oder Reinigungsservice.

Eine genaue Zuordnung dieser Tätigkeiten und Leistungen zu den einzelnen Produkten bzw. Dienstleistungen sowie die verursachungsgerechte Zuordnung der anfallenden Personalkosten kann schwierig sein.

Eine weitere Einteilung der Kostenarten kann nach ihrer Abhängigkeit von der Auslastung bzw. dem Beschäftigungsgrad vorgenommen werden. Hierbei wird in variable und fixe Kosten unterschieden. Während fixe Kosten unabhängig davon entstehen, wie viele Personen betreut werden, stehen die variablen Kosten in direkter Abhängigkeit dazu. Sie nehmen zu, wenn mehr Klienten und Klientinnen versorgt werden. Im Allgemeinen kann man von folgender Logik ausgehen:

• Fixkosten: Miete, Stammpersonal, Versicherungen, Grundgebühren, Flat-Rate-Tarife, Wartungsverträge, Mitgliedsbeiträge, gesetzlich vorgeschriebene Weiterbildung.
• Variable Kosten: Materialkosten, Energiekosten, Verbrauchsmaterial, Aushilfspersonal, Überstunden, Telefonkosten, Porto, Weiterbildung, Fachliteratur, Reisekosten, Verpflegung.

Einzelkosten sind immer variabel, da sie dem Kalkulationsobjekt (Fachleistungsstunde) direkt zugerechnet werden. Fixe Kosten lassen sich mengenmäßig nicht dem Kalkulationsobjekt (z.B. Gehälter zu Fachleistungsstunden) zurechnen.

Die Kosten setzen sich aus Fixkosten (Kfix) und variablen Kosten (Kvar) zusammen: Kfix + Kvar. Die variablen Kosten sind abhängig von der Leistungsmenge: im einfachen Fall (proportionaler Verlauf) fallen immer die gleichen variablen Stückkosten (Kvar) pro Leistungseinheit (x) an. Die Gesamtkosten (K) ergeben sich dann als: K = Kfix + Kvar * X

Die Kosten pro Fachleistungsstunde/Fall ergeben sich dann als K/X, wobei X für die Anzahl an Fachleistungsstunden etc. steht.

Bei einer Durchschnittskostenbetrachtung (Stückkosten) zeigt sich, dass die variablen Stückkosten gleichbleiben. Die fixen Stückkosten sinken dagegen: Mit zunehmender Inanspruchnahme von Personal oder Räumen sinken die Kosten pro Fall und Stunde bis hin zur Kapazitätsgrenze von 100 % Auslastung. Damit sind die Gesamtkosten bei Vollauslastung am niedrigsten. Bei einer niedrigeren Auslastung steigen die Kosten pro Fall und Stunde an. Je höher der Fixkostenanteil an den Gesamtkosten ist, umso steiler verlaufen die Stückkostenkurven.

5.2 Kostenstellenrechnung

Gemeinkosten sind zunächst an die Kostenstellenrechnung, den Ort der Kostenentstehung, zu verweisen, wo sie mithilfe von „Schlüsseln“ aufbereitet werden (müssen), um sie schließlich einzelnen Kostenträgern zuzuordnen. Kostenstellen sind Verantwortungsbereiche und geben Auskunft, wo welche Kosten in welchem Umfang angefallen sind. Sie stellen betriebliche Teilbereiche dar, die nach einer innerbetrieblichen Logik gebildet werden (Standorte, Abteilungen).

Zunächst gilt es, alle Gemeinkosten zu verteilen, die direkt für die Leistungserstellung angefallen sind (bspw. die Personalkosten der Pflege-Mitarbeiter:innen auf einer Station).

Darüber hinaus sind als sogenannte sekundäre Kosten die innerbetrieblichen Leistungen umzurechnen. Die Sekundärkosten werden in Vorkostenstellen erfasst (Facility Management, EDV, Küche, Fuhrpark, Qualitätsmanagement, Buchhaltung), um dann anteilig auf die Endkostenstellen verteilt zu werden. Die Vorkostenstellen sind oftmals Stabsstellen, Serviceeinrichtungen oder die Geschäftsführung, die ausschließlich für andere Kostenstellen interne Leistungen erbringen. Die Kosten dieser Vorkostenstellen müssen also von den Endkostenstellen getragen werden. Gehen die Verwaltungskosten direkt ins Entgelt (als separater Bestandteil) mit ein, ist es sinnvoll, diese als Endkostenstelle zu behandeln. Letztlich sind alle Gemeinkosten, direkt wie indirekt, auf die Endkostenstellen zu verteilen.

Erst danach werden diese (Gemein-) Kosten auf die Kostenträger (Kalkulationsobjekte) umgelegt. Das technische Hilfsmittel der Verteilung von Gemeinkosten auf die Kostenträger ist der sog. Betriebsabrechnungsbogen (BAB). Neben der Ermittlung der Art und Höhe der Gemeinkosten ist die Verteilung auf die einzelnen Kostenstellen zu überlegen.

Zur Umlage der Gemeinkosten gibt es unterschiedliche Möglichkeiten:

• Kosten werden der Kostenstelle direkt zugeordnet: z.B. Miete für eine Drogenberatungsstelle.
• Kosten werden objektiv über mehrere Kostenstellen verteilt: z.B. eine Mitarbeiterin arbeitet zu 50 % in der Drogenberatungsstelle und zu 50 % im Wohnheim.
• Kosten betreffen mehrere Kostenstellen und werden zunächst auf einer Vorkostenstelle (Abb. 1: Kostenstelle A und B) gesammelt. Die Kosten werden dann mithilfe von „Verrechnungspreisen“ weiterbelastet oder mittels einer sachgerechten, nachvollziehbaren Verteilung einzelner Kostenarten geschlüsselt nach verschiedenen ursächlichen Kriterien verteilt:
  • Anzahl der Mitarbeiter:innen (z.B. Personalentwicklung, Geschäftsführung)
  • Anzahl der betreuten Klienten und Klientinnen (z.B. Qualitätsmanagement)
  • Zeiteinheiten – Zeiteinsatz je Dienstleistung
  • Quadratmeter genutzter Fläche/gereinigter Fläche (z.B. Standortkosten, Energie, Reinigung)
  • gefahrene Kilometer (z.B. Fuhrpark), Anzahl der ausgegebenen Mahlzeiten (z.B. Küche)

Denkbar und praktikabel ist die gleiche Verteilung auf alle Endkostenstellen (Kortendieck und Stepanek 2019). Die verwendeten Verteilungsschlüssel beeinflussen das Ergebnis der einzelnen Endkostenstellen. Je nachdem, welcher verursachungsgerechte Schlüssel genommen wird, steigen oder fallen die umgelagerten Gemeinkosten der Vorkostenstellen auf die Endkostenstellen. Es verwundert daher nicht, dass die Art der Verteilung Konflikte zwischen Verantwortlichen der Kostenstellen und der Leitung hervorruft. Jeder Schlüssel ermöglicht unterschiedliche Gestaltungs- und Verhandlungsspielräume in Entgeltverhandlungen.

5.3 Kostenträgerrechnung

Den dritten Schritt der Kostenrechnung stellt die Kostenträgerrechnung dar. Sie fragt danach, wofür letztlich die Kosten angefallen sind und hat folgende Aufgaben:

• Ermittlung der Selbstkosten: Was kostet eine Leistungsstunde, ein Belegungstag, eine kleine/große Wäsche, …?
• Festlegung von Preisgrenzen (bei öffentlichen Ausschreibungen) und Einkalkulierung von Gewinn- und Risikoaufschlägen
• Ergebnisrechnung (Periodenerfolgsrechnung): Wie sieht das Ergebnis für einen Zeitraum aus?

Die einfachste „Kalkulationsform“ ist in der Kostenträgerrechnung die Gesamtkosten durch die Leistungseinheiten zu dividieren (Divisionskalkulation). Sinnvoll ist eine solch einfache Form der Kostenträgerstückrechnung dann, wenn die Leistungen homogen, also einheitlich sind. Dies entspricht nicht der Komplexität sozialer Dienstleistungen, wird wegen ihrer Einfachheit aber gerne angewandt.

Ebenso findet in der Praxis die Zuschlagskalkulation Anwendung. Die Gemeinkosten werden als Zuschläge zu den jeweils anfallenden Einzelkosten ins Verhältnis gesetzt und dann prozentual auf die Einzelkosten aufgeschlagen. Meist wird auf der Grundlage einer bestehenden Auslastung der Zuschlagssatz für ein Jahr festgelegt und bei allen nachfolgenden Aufträgen/Projekten angewandt.

Die Kostenträgerzeitrechnung ermittelt das jährliche Betriebsergebnis bzw. den Erfolg je Leistung oder Leistungsgruppe, indem sie die angefallenen Kosten mit den Erlösen vergleicht. Auf dieser Basis können Abweichungen ermittelt und gegengesteuert werden.

Im Sozialbereich sind in der Vollkostenrechnung spezifische Besonderheiten zu berücksichtigen: Die Personalkosten und damit die Fixkosten dominieren, da Personal und Miete oft bis zu 80 % der gesamten Kosten darstellen. Die in der Industrie übliche Bildung der Kostenstellen nach Funktionen (Material, Fertigung, Vertrieb, Verwaltung) ist kaum möglich oder sinnvoll, sondern wird nach Regionen, Projekten oder Geldgebern vorgenommen.

Die in der Vollkostenrechnung ermittelten Selbstkosten stellen die Basis für die Entgeltverhandlungen. Auch wenn die Selbstkostenfinanzierung an sich abgeschafft ist (hier wird die Einrichtung gefördert), bleibt sie doch in den Entgeltverhandlungen maßgeblich. Auf der Basis der Selbstkosten werden Sätze und Pauschalen für den einzelnen Fall, die Fachleistungsstunde oder Ähnliches festgelegt.

Die Vollkostenrechnung birgt nicht nur wegen der Besonderheiten einige Probleme:

• Die gewählten Verteilungsschlüssel sind nicht zwingend verursachungsgerecht.
• Die zu verteilenden Gemeinkosten sind von den Kostenverantwortlichen nicht immer steuerbar.
• Die Vollkostenpreise lassen sich am Markt/in Entgeltverhandlungen nicht durchsetzen.
• Die Verteilung der Gemeinkosten mithilfe von Zuschlagssätzen impliziert eine Variabilität der fixen Kosten. Wenn die Auslastung sich verändert, müssten sich bei gleichbleibenden Fixkosten entsprechend die Zuschlagssätze verändern.

5.4 Teilkosten- bzw. Deckungsbeitragsrechnung (Direct Costing)

Als Antwort auf die Probleme der Vollkostenrechnung wurde die entscheidungsorientierte (stufenweise) Teilkostenrechnung entwickelt, die für kurzfristige Kalkulationen besser geeignet ist. Der Deckungsbeitrag ist der Einnahmeüberschuss gegenüber den Ausgaben, die für eine Leistung anfallen. Beim Direct Costing werden nur die variablen Stückkosten betrachtet, der Rest ist der Fixkostenblock, der beim Break-Even durch die Einnahmeüberschüsse vollständig gedeckt ist. Die stufenweise Deckungsbeitragsrechnung ordnet auf der Basis der Kalkulationsobjekte die entstehenden Fixkosten differenziert nur auf die Ebenen zu, wo sie tatsächlich anfallen. Auf der Ebene der Leistungserstellung (bspw. Gehälter in der Wohngruppe) dieser Ebene, auf der Ebene der Kostenstellen die dort anfallenden Fixkosten (Hauskosten) und auf der Leitungsebene schließlich die Leitungsfixkosten. So entstehen unterschiedliche Deckungsbeiträge. Dadurch wird die Kostenstruktur transparent.

Die Teilkosten- bzw. Deckungsbeitragsrechnung fragt nach der Zusammensetzung der fixen und variablen Kosten und vergleicht sie mit den Erlösen. Sind alle Kosten gedeckt, spricht man vom Break-Even.

Der Umsatz: Preis multipliziert mit den Leistungseinheiten – Preis pro Fachleistungsstunde multipliziert mit der Anzahl der Fachleistungsstunden – ist ab einer bestimmten Menge so hoch, dass er gerade die dabei entstandenen Kosten deckt. Dies stellt den Break-Even-Punkt (BEP) dar. Die Summe der Kosten stellt immer die Summe der Einzel- und Gemeinkosten bei dieser Auslastung dar.

Ist die geleistete Menge kleiner, macht die Einrichtung einen Verlust, ist sie größer als der BEP einen Gewinn. Würde die Kapazitätsgrenze von 100 % den Break Even darstellen, müsste die Einrichtung zu jeder Zeit voll ausgelastet sein. Das ist sehr unrealistisch. In Entgeltverhandlungen unterstellen die Geldgeber/​Leistungsträger oft eine Auslastung von etwa 95 %. Da dies nahe der Vollauslastung ist, realisieren sie so die niedrigsten Stückkosten. Die Leistungsanbieter haben bei einer derart hohen Auslastung kaum eine Möglichkeit Gewinne zu erzielen, jedoch hohe Risiken.

Leistungsentgelte pro Fachleistungsstunde, Fall oder Tag sind in der Regel durch Vorgaben oder vertragliche Absprachen mit Anforderungen an Personalschlüssel, Umfang der Tätigkeiten und Qualität der eingesetzten Ressourcen verbunden. Probleme mit der Kostenhöhe entstehen dann, wenn die Faktorkosten (Löhne, Mieten etc.) stärker steigen als die Leistungsträger bereit sind zu bezahlen.

6 Kosten und Wirtschaftlichkeit

Kosten entstehen, um Leistungen zu erbringen, die den individuellen Nutzen der Klientel beeinflussen. In einem Marktsystem nimmt man an, dass die Nachfrager überlegen, ob sie den geforderten Preis für eine Leistung bezahlen wollen, indem sie die für sie entstehenden Kosten mit dem erwarteten Nutzen vergleichen. Übersteigt der Nutzen den geforderten Preis, sind sie prinzipiell bereit, bei genügend vorhandenen Mitteln, die Leistung zu kaufen.

Im Sozialwesen sind es in der Regel nicht die privaten Nutzer:innen, die solche Kalküle anstellen, weil der Staat als Leistungsträger und als Nachfrager auftritt. Da es somit keine subjektiven Nutzenbewertungen gibt, wird staatliches Handeln durch verschiedene Kosten-Nutzen-Kalküle begleitet. In den verschiedenen Sozialgesetzbüchern (§ 12 SGB V, § 78b Abs. 2 SGB VIII, § 123 Abs. 2 SGB IX) wird verlangt, dass die ausreichenden Leistungen wirtschaftlich und sparsam erbracht werden sollen.

Zunächst bedeutet Wirtschaftlichkeit, ein bestimmtes Ziel – die ausreichende Versorgung – mit geringstmöglichem Aufwand zu erreichen oder, bei gegebenem Budget, die Zielerreichung zu maximieren. Es wird erwartet, dass der Staat, bzw. die öffentlichen Leistungsträger nichts verschenken und auf die Einhaltung des ökonomischen Gesetzes bei der Leistungsdurchführung achten. Hinsichtlich der Kosten können sie dies durch genaue Leistungsvorgabe (Betreuungsverhältnis, Fachkräftegebot) und durch Überprüfung der Angemessenheit von Kosten (bspw. Besserstellungsverbot) erreichen.

Schwierig ist die Präzisierung des Ausreichenden. Hierbei unterstützen Kosten-Nutzen-Bewertungen. Den Interventionskosten stehen positive, in Geld gemessene Vorteile durch verbesserte Bildung, vermiedene Arbeitslosigkeit, höheres Einkommen und damit verbundene Steuern und Sozialabgaben, verbesserte Gesundheit (vermiedene Krankheitskosten) oder die vermiedenen monetären Folgen vermehrter Delinquenz gegenüber (Mascenaere 2013, S. 215).

Die Monetarisierung bzw. Messung individuellen Nutzens stößt auf erhebliche Bedenken. Nutzen lässt sich nicht kardinal (addieren oder subtrahieren) messen und gewichten, ansonsten könnte man den Nutzen der einen Beratung mit dem Nutzen einer anderen Betreuungsform aufrechnen. Der Schaden der einen (durch Verweigerung von Hilfe) lässt sich nicht mit dem Nutzen der anderen Klientel (durch Gewährung von Hilfe) überkompensieren.

Eine Reduzierung der Mengen-Komponente bei den Kosten führt zu weniger Gesprächen, weniger Behandlungen oder zum Verzicht auf bestimmte Leistungen zugunsten anderer. Die Forderung nach Wirtschaftlichkeit kann durch Rationalisierung, das heißt durch permanentes Kostenmanagement bei den Leistungserbringern, erreicht werden. Wenn dies nicht mehr möglich ist, führen Budgetkürzungen zu expliziten (Ablehnung von Zuwendungsanträgen) oder häufig impliziten (z.B. Kürzungen der Betreuungszeiten in einer Kita) Rationierungen von Leistungen.

Da die Leistungsentgelte in der Regel im Vorhinein (ex ante) vereinbart und an die Leistungsmenge gebunden sind, haben viele Einrichtungen hohe (Auslastungs-)Risiken zu tragen. Sehr geringe Gewinnmargen ermöglichen zudem kaum Rücklagen für Risiken-Kompensation und Investitionen. Durch Fokussierung auf Kunden- und Kundinnenzufriedenheit und deren Bedeutung können Kostensenkungspotenziale ermittelt und ohne gravierende Nachteile für die Kunden und Kundinnen identifiziert werden. Denn ansonsten führen Kostensenkungen zu Leistungsminderungen und damit zu Nutzenverlusten für die Klientinnen und Klienten.

7 Quellenangaben

Hungenberg, Harald und Lutz Kaufmann, 2001. Kostenmanagement. 2. Auflage. München Oldenburg. ISBN 978-3-486-25574-4

Kortendieck, Georg und Peter Stepanek, 2019. Controlling in der deutschsprachigen Sozialwirtschaft. Wiesbaden: Springer VS. ISBN 978-3-658-24599-3 [Rezension bei socialnet]

Mascenaere, Michael, 2013. Wirkungsforschung in den Hilfen zur Erziehung. In: Graßhoff, Gunter, Hrsg. Adressaten, Nutzer, Agency. Wiesbaden: Springer VS, S. 211–225. ISBN 978-3-531-18300-8 [Rezension bei socialnet]

8 Literaturhinweise

Friedl, Birgit, 2019. Praxishandbuch Kostenmanagement. 2. Auflage. München: UVK-Verlag. ISBN 978-3-86764-694-9

Götze, Uwe, 2010. Kostenrechnung und Kostenmanagement. 5. Auflage. Berlin: Springer. ISBN 978-3-642-11823-4

Heister, Werner und Julia Tiskens, 2021. Kostenmanagement – eine Einführung für sozialwirtschaftliche Organisationen. Wiesbaden: Springer VS. ISBN 978-3-658-19559-5

Kaspers, Uwe, Klaus-Ulrich Schellberg und Sonja Zey, 2022. Kostenmanagement in Sozialunternehmen. 3. Auflage. Regensburg: Walhalla-Verlag. ISBN 978-3-8029-5498-6

Vogelbusch, Friedrich, 2017. Management von Sozialunternehmen. München: Vahlen-Verlag. ISBN 978-3-8006-5476-5 [Rezension bei socialnet]

Verfasst von
Prof. Dr. Georg Kortendieck
Diplom-Volkswirt, Dekan Fakultät Soziale Arbeit, Ostfalia Hochschule Braunschweig-Wolfenbüttel, Langjähriger Leiter mehrerer Bildungsträger, Professor für Betriebswirtschaftslehre im Sozialen Bereich
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