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Ulrike Stefani, Reiner Klinz (Hrsg.): Rechnungslegung in katholischen Bistümern

Cover Ulrike Stefani, Reiner Klinz (Hrsg.): Rechnungslegung in katholischen Bistümern. Springer Gabler (Wiesbaden) 2019. 193 Seiten. ISBN 978-3-658-22790-6. D: 44,99 EUR, A: 46,25 EUR, CH: 50,00 sFr.
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Thema

Dieses Buch vermittelt relevante Aspekte der Rechnungslegung in katholischen Bistümern. Deren wichtigste Einnahmequelle sind neben Staatsleistungen und Zuschüssen die Kirchensteuern. Zusätzlich zu ihrer Kernaufgabe, der Verkündigung des Evangeliums, leisten die Kirchen wichtige Beiträge für die Gemeinschaft. Doch der demographische Wandel und Kirchenaustritte wirken sich langfristig negativ auf die finanzielle Lage aus. Die katholische Kirche hat erkannt, dass es wichtig ist, mehr Transparenz über die Finanzen zu geben.

Während es für Unternehmen der Privatwirtschaft selbstverständlich ist, einen Jahresabschluss zu erstellen und damit in regelmäßigen Abständen externen Adressaten gegenüber Rechenschaft abzulegen, war die externe Rechnungslegung für die Bistümer in Deutschland noch bis vor wenigen Jahren kein Thema.

Seit einiger Zeit jedoch steigt das Interesse der Öffentlichkeit an der kirchlichen Vermögens-, Finanz- und Ertragslage.

Die Öffentlichkeit erwartet von den deutschen Bistümern die Transparenz ihrer finanziellen und wirtschaftlichen Lage. Die Rechnungslegung der deutschen Bistümer hat sich daher in den letzten Jahren stark verändert. Vieles wurde auf den Weg gebracht. Die Buchführung wurde von der Kameralistik auf die Doppik umgestellt, Vermögensgegenstände und Schulden wurden inventarisiert und in einer Eröffnungsbilanz erfasst, die Rechnungslegung wurde dem Handelsrecht angeglichen, es wurden Jahresabschlüsse mit Bilanz und Ergebnisrechnung aufgestellt, das Controlling wurde angepasst, alle Buchhaltungsprozesse und Abschlussprozesse wurden verändert.

Neben neuen Regeln zur Aufstellung und Kontrolle der Jahresabschlüsse sind die Bistümer dabei, zusätzlich Regeln zur Governance zu definieren.

Die Jahresabschlüsse und die Selbstverpflichtungen zur Governance werden in den Jahresberichten veröffentlicht.

Wie die katholische Kirche ihr Rechnungswesen von der Kameralistik auf die Doppik umstellt, Jahresabschlüsse erstellt und veröffentlicht, zeigen die Beiträge in diesem Buch. Im Vordergrund stehen Ansatz und Bewertung, aber auch Umstellungsfragen und die Modernisierung der Governance-Strukturen.

Es ist zu hoffen, dass mit der aktuell erweiterten Berichterstattung die Fragen der Öffentlichkeit zufriedenstellend beantwortet werden.

Die dargestellten Aspekte zur Rechnungslegung sind zumindest teilweise anwendbar für andere katholische Rechtsträger wie Bischöfliche Stühle, Domkapitel, Orden, Stiftungen und Kirchengemeinden sowie für Rechtsträger der evangelischen Kirche.

HerausgeberInnen und AutorInnen

Frau Prof. Ulrike Stefani stammt vom Fachbereich Wirtschaftswissenschaften der Universität Konstanz. Dort hat sie den Lehrstuhl für Unternehmensrechnung inne. Reiner Klinz ist Diplom-Mathematiker und arbeitet bei der KPMG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft, NL München.

Die Autoren sind entweder Studentinnen oder Studenten der Universität Konstanz oder Mitarbeiterinne bzw. Mitarbeiter der KPMG.

  • Stefan Bäumler, Dipl. Mathematiker, Aktuar (DAV), Versicherungsmathematischer Sachverständiger für Altersversorgung, Senior Manager bei der KPMG
  • Franz Biler, Wirtschaftswissenschaften (B. Sc.), 10. Semester, Universität Konstanz
  • Björn Blankschyn, Master of Business Administration (MBA) – International Management, Diplom-Volkswirt, Manager bei der KPMG
  • Daniela Büdel, Master Wirtschaftspädagogik, 6. Semester, Universität Konstanz
  • Fabian Göppert Volkswirt (M. Sc.), Assistant Manager bei KPMG AG
  • Christian Heidenreich, Dipl. Verwaltungswissenschaftler, Senior Manager bei der KPMG
  • Timo Hellstern, Wirtschaftswissenschaften (B. Sc.), 7. Semester, Universität Konstanz
  • Claudia Keitel, Dipl. Volkswirtin, Managerin bei der KPMG
  • Andreas Lohner, MRICS Dipl.-Ing, Immobilienökonom (ebs), Director bei der KPMG
  • Lea Ossola, Master Wirtschaftspädagogik, 6. Semester, Universität Konstanz
  • Sonja Pfeifer, Mathematik (M. Sc.), Aktuarin (DAV), Assistant Managerin bei der KPMG
  • Franziska Roth, Bachelor Wirtschaftswissenschaften, 7. Semester, Universität Konstanz
  • Nico Rüge, Master Wirtschaftspädagogik, 2. Semester, Universität Konstanz
  • Pier Stefano Sailer, Wirtschaftsprüfer, Steuerberater, CPA, Dipl. Kaufmann, Partner bei der KPMG
  • Janine Schluer, Management (M. Sc.), Assistant Managerin bei KPMG AG Wirtschaftsprüfungsgesellschaft
  • Madeleine Vogt, Wirtschaftswissenschaften (B. Sc.), Steuerfachangestellte, Senior Associate bei der bei KPMG
  • Jan Vollertsen, Immobilienwirtschaft (M. Sc.), Assistant Manager bei der KPMG
  • Sarah Walter, Master Wirtschaftspädagogik, 4. Semester, Universität Konstanz

Entstehungshintergrund

Zur Thematik der Rechnungslegung in katholischen Bistümern haben die beiden Herausgeber im Sommersemester 2017 ein Seminar mit dem Titel „Rechnungslegung in Kirchen“ durchgeführt, an dem 13 sehr engagierte Studenten und Studentinnen der Universität Konstanz teilgenommen haben.

Bei diesem Seminar stellten die Herausgeber fest, dass die Literatur zu den spezifischen Fragen der kirchlichen Rechnungslegung als „übersichtlich“ herausstellt.

Von daher ergibt sich ein Bedarf, die maßgeblichen Regelungen zur Rechnungslegung von kirchlichen Körperschaften zusammen zu tragen und zu erörtern.

Aufbau

Das Buch gliedert sich in fünf Teile:

  • Teil I Grundlagen
  • Teil II Inventuren
  • Teil III Bewertung
  • Teil IV Bilanzierung
  • Teil V Governance

Die einzelnen Teile. Enthalten 14 Kapitel.

Inhalt

Jedem Kapitel ist eine kurze inhaltliche Zusammenfassung vorangestellt. Diese können im Folgenden als Grundlage der Darstellung der erörterten Inhalte genutzt werden.

Einige Beiträge schließen mit einem ausführlichen Literaturverzeichnis ab, dies wird im Folgenden gekennzeichnet. Ansonsten finden sich nur wenige Literaturquellen.

Teil I „Grundlagen“ legt die Basis für das Buch und hat folgende Kapitel:

Kap. 1 lautet „Die Rechnungslegung von Bistümern im Wandel“. Es stammt von den beiden Herausgebern Reiner Klinz und Ulrike Stefani. Der Beitrag ist wie folgt gegliedert:

  • 1.1 Einleitung
  • 1.2 Die Entwicklung in den letzten fünf Jahren
  • 1.3 Anforderungen an die neue Rechnungslegung für Bistümer
  • 1.3.1 Kameralistik und Doppik
  • 1.3.2 Elemente der Rechnungslegung
  • 1.3.3 Zur Rechnungslegung verpflichtete Rechtsträger
  • 1.3.4 Standards der Rechnungslegung
  • 1.3.5 Prozesse der Rechnungslegung
  • 1.3.6 Adressaten der Rechnungslegung
  • 1.4 Herausforderungen bei der Umstellung der Rechnungslegung

In den vergangenen fünf Jahren hat sich das Rechnungswesen der Bistümer stark modernisiert. Die katholische Kirche setzt sich aus einer Vielzahl kirchlicher Rechtsträger zusammen, die jeweils selbstständig und unabhängig agieren. Einige Körperschaften sind dem Bischof, einige dem Pfarrer und andere einer Äbtissin bzw. einem Abt unterstellt. Daneben gibt es kirchliche Vereine (eingetragener oder nicht eingetragener Vereine) und kirchliche Unternehmen mit kirchlichen Körperschaften als Gesellschafter.

Es gibt keine fest definierten gesetzlichen Standards zur Rechnungslegung von Bistümern. Das universale Kirchenrecht des CIC regelt nur einzelne Aspekte. Bistümer müssen deshalb Lücken in den kirchenrechtlichen Normen durch eigene Regeln ergänzen, dies ist im Regelfall das Handelsrecht gewesen.

Transparenz zur wirtschaftlichen und finanziellen Lage entsteht einerseits durch die Dokumente und Inhalte der Rechnungslegung, andererseits durch adäquate Verfahren zur Erstellung (innerkirchliche Genehmigung durch die zuständigen Personen) und Kontrolle. Alle Bistümer haben in den letzten Jahren zusätzlich Regeln zur Governance definiert und veröffentlichen diese in ihren Jahresberichten.

Reiner Klinz und Ulrike Stefani zählen am Ende ihres einleitenden Beitrags die besonderen Herausforderungen bei der Umstellung der Rechnungslegung heraus:

  • Die Rechnungslegung der Bistümer unterlag in den letzten fünf Jahren einem starken Wandel: Während anfangs die Kameralistik in Bistümern vorherrschend war, hat aktuell die Mehrzahl der Bistümer auf die Doppik umgestellt.
  • Für die Bilanzierung ist zu nächst zu ermitteln, welche kirchlichen Rechtsträger und Vermögensmassen rechtlich selbstständig sind. Schwierigkeiten in der Abgrenzung bereiten dabei insbesondere kirchliche Vereine und Verbände, gemeinschaftlich mit anderen Rechtsträgern betriebene Einrichtungen und Treuhandvermögen.
  • Es ist festzustellen, welche Vermögensgegenstände in den Jahresabschluss einzubeziehen sind.
  • Die Herausforderung bei der Erfassung aller Vermögensgegenstände und aller Verträge liegt besonders bei der sehr großen Anzahl von Standorten in einem Bistum.
  • Es liegen häufig mehrere Tausend Vertragsverhältnisse vor, aus denen Ansprüche und Verpflichtungen für die korrekte Darstellung in der Bilanz ermittelt werden müssen.
  • Es müssen viele Grundstücke mit und ohne Gebäude sowie gegebene Erbbaurechte bewertet werden. Zugehörige Zuschüsse und Förderungen sind zu ermitteln.
  • Ein besonders relevantes Thema ist das Thema der Pensionsverpflichtungen.
  • Es sind Genehmigungen neu prozessual festzulegen und die Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter zu schulen.
  • Entsprechend sind IT-Systeme ebenfalls umzustellen.
  • Das interne Rechnungswesen ist zu qualifizieren.
  • Die Unterlagen zur Offenlegung sind anzupassen.

Kap. 2 hat die „Die Vergleichbarkeit der Jahresabschlüsse von Bistümern“ zum Thema. Es stammt von Christian Heidenreich, Reiner Klinz und Pier Stefano Sailer. Es ist wie folgt gegliedert:

  • 2.1 Einleitung
  • 2.2 Einflussfaktoren für die Vergleichbarkeit mit einer Analyse der veröffentlichten Jahresabschlüsse (Rechnungslegungsstandards, Bilanzierungswahlrechte, Prüfung, Offenlegung, rechtliche Gestaltungen und kirchliche Aktivitäten)
  • 2.3 Analyse der Jahresabschlüsse katholischer Bistümer (Aufbereitung, Bereinigung und Analyse der Daten)
  • 2.4 Fazit

Der Jahresabschluss hat die Aufgabe, ein den tatsächlichen Verhältnissen entsprechendes Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Bistums zu vermitteln. Auf dieser Grundlage sollten die Jahresabschlüsse der deutschen Bistümer vergleichbar gemacht werden können, woraus die angestrebte verbesserte Transparenz entsteht. Es gibt allerdings viele Faktoren, die die Vergleichbarkeit beeinträchtigen. Ziel des zweiten Kapitels ist es, ein Schema zu entwickeln, mit dessen Hilfe die finanzielle und wirtschaftliche Lage eines Bistums analysiert werden kann.

Hinsichtlich der Kennzahlen empfehlen die Autoren:

  • Für eine Analyse der Vermögenslage sollten zunächst alle Zahlen der Strukturbilanz in Relation zur Bilanzsumme analysiert werden. Beispielhaft seien die Anlagenintensität und die Eigenkapitalquote aufgeführt.
  • Kennzahlen der Finanzanalyse geben Aufschluss über die Zahlungsfähigkeit und die Deckung der Verbindlichkeiten eines Bistums.
  • Für eine Analyse der Ertragslage sollten zunächst alle Zahlen der Strukturergebnisrechnung in Relation zu dem größten Einnahmeposten, den Kirchensteuererträgen, analysiert werden (z.B. Personalaufwandsquote, die Zuschussquote und die Quote der Erträge aus Kapitalanlagen). Außerdem sind weitere Relationen zwischen Ergebnisgrößen und anderen nicht-finanziellen Größen zu betrachten.

Zum Schluss empfehlen Heidenreich, Klinz und Sailer die vollständige Orientierung am handelsrechtlichen Modell für Kapitalgesellschaften (S. 28 ff). Der so aufgestellte Jahresabschluss ist um einen Lagebericht zu erweitern und von einem Abschlussprüfer zu prüfen. Der Jahresabschluss, Lagebericht und das Testat sind im Internet zu publizieren.

Es sollte zusätzlich ein Gesamtabschluss erstellt werden, in dem die Jahresabschlüsse derjenigen Rechtsträger einbezogen werden, die maßgeblich von der Führung des Bistums (Bischof, Generalvikar, Ökonom) geleitet werden. Dazu gehören insbesondere Bistum, Bischöflicher Stuhl, Domkapitel, Emeritenanstalt, Priesterseminar sowie weitere Vermögensstiftungen (z.B. Schulstiftungen).

Zudem sollten die Zahlen des zusammengefassten Jahresabschlusses um eine Segmentberichterstattung mit Leistungskennzahlen im Anhang ergänzt werden.

Kap. 3Die Gliederung des Jahresabschlusses von Bistümern“ wurde von Sarah Walter geschrieben. Der Beitrag ist wie folgt gegliedert:

  • 3.1 Einleitung
  • 3.2 Gesetzliche Grundlagen zur Gliederung des Jahresabschlusses
  • 3.3 Kirchenspezifische Abweichungen bei der Gliederung des Jahresabschlusses (Grundstücke, Kunstgegenstände und Bücher, Forderungen und Verbindlichkeiten, Eigenkapital und Ergebnisverwendung, Sonderposten, Erlöse und Aufwendungen)
  • 3.4 Bistumsspezifisches Gliederungsschema
  • 3.5 Fazit

Die in den letzten Jahren veröffentlichten Jahresabschlüsse einiger Bistümer haben gezeigt, dass die Gliederung der in Bilanz, Ergebnisrechnung, Anhang und Lagebericht enthaltenen Informationen in unterschiedlicher Weise umgesetzt wurde. Die von den katholischen Bistümern auf freiwilliger Basis veröffentlichten Jahresabschlüsse unterscheiden sich erheblich. Dies schränkt die Vergleichbarkeit ein und gefährdet die Transparenz. Ziel des von Walter verfassten Kapitels ist es, aus den Besonderheiten der Bistümer ein einheitliches Gliederungsschema für den Jahresabschluss zu entwickeln, um Vergleichbarkeit und Transparenz zu fördern.

Sarah Walter hat ausgewählte Jahresabschlüsse analysiert und kirchenspezifische Abweichungen bei der Gliederung des Jahresabschlusses zusammengetragen und erläutert.

Teil II „Inventuren“ hat folgendes Kapitel zum Inhalt.

Kap. 4 lautet „Die Durchführung von Inventuren“ und wurde von Björn Blankschyn und Fabian Göppert geschrieben. Die Darstellung lässt sich anhand der Unterabschnitte wie folgt darstellen.

  • 4.1 Einleitung
  • 4.2 Gesetzliche Normen zur Inventurdurchführung (Vom HGB, Steuerrecht bis hin zum Kirchenrecht)
  • 4.3 Organisatorische Aspekte zur Durchführung von Inventuren
  • 4.4 Sonderthemen bei Inventuren (Vertragsinventur, Inventur von Kunst und von Zuwendungen für Investitionen)
  • 4.5 Fazit

Die erstmalige Inventur der Vermögensgegenstände, Schulden, Ansprüche und Verpflichtungen ist ein Meilenstein für die erstmalige Aufstellung einer Eröffnungsbilanz.

Die Inventur bedarf einer sehr strukturierten und einheitlichen Vorgehensweise, um den gesetzlichen Anforderungen gerecht zu werden. Dabei sind handels-, steuer- und zivilrechtliche sowie auch kirchenrechtliche Vorschriften zu beachten. Bistumsspezifische Strukturen und Vermögensarten stellen besondere Herausforderungen dar, die in der Planung und Durchführung beachtet werden müssen.

Teil III Bewertung geht auf folgende Themen ein. Der Beitrag ist wie folgt gegliedert:

Kap. 5 lautet „Die Bewertung von Grundstücken und Gebäuden“. Es stammt von Timo Hellstern und Nico Rüge.

  • 5.1 Einleitung
  • 5.2 Kirchliche Immobilienklassen
  • 5.3 Bewertungsverfahren für Grundstücke und Gebäude (Vergleichswert- Ertrags- und Sachwertverfahren)
  • 5.4 Anwendung der Bewertungsverfahren für einzelne Immobilienklassen
  • 5.5 Erstbewertung und Folgebewertung
  • 5.6 Fazit

Die katholische Kirche verfügt über einen der größten Immobilienbestände Deutschlands. Dieser Bestand ist i.d.R. sehr heterogen. Neben einer Vielzahl an Sakralbauten wie Kirchen und Kapellen gibt es u.a. Gewerbeimmobilien, Wohngebäude, Pflegeheime, Kindergärten, Schulen sowie land- und forstwirtschaftliche Grundstücke.

Grundstücke und Gebäude machen außerdem einen nicht unerheblichen Teil des Vermögens kirchlicher Rechtsträger aus. Um diese teils sehr alten Immobilien bilanziell erfassen zu können, muss deren Bewertung auf Basis von allgemein anerkannten Bewertungsverfahren durchgeführt werden. Je nach Charakter und Nutzung von Grundstück und Gebäude werden diese nach dem Vergleichswertverfahren, dem Ertragswertverfahren oder dem Sachwertverfahren bewertet.

Dem Beitrag ist ein ausführliches Literaturverzeichnis beigefügt.

Kap. 6 ist mit „Die Bewertung von Kirchen“ überschrieben. Es wurde von Andreas Lohner, Janine Schluer und Jan Vollertsen verfasst. Die folgende Gliederung gibt einen Überblick über die behandelten Themen:

  • 6.1 Einleitung
  • 6.2 Der Bewertungsgegenstand Kirche
  • 6.3 Bewertungsverfahren für Kirchen (Gebäude und Grundstücke)
  • 6.4 Fazit

Der Bewertung von Kirchen zum Erinnerungswert und dem daraus resultierenden Bilanzausweis von jeweils einem Euro für Grundstück und Gebäude im Jahresabschluss kommt regelmäßig ein großes öffentliches Interesse zu. Andere Wertansätze sind aufgrund der Besonderheit des Bewertungsgegenstands Kirche i.d.R. nicht anwendbar. Schluer und Vollertsen weisen nach, dass der Erinnerungswert einen nachvollziehbaren und objektiven Wert für Kirchen darstellt.

Dem Beitrag ist ein ausführliches Literaturverzeichnis beigefügt.

Mit Kap. 7 widmet sich Daniela Büdel dem speziellen Thema der „Bewertung von Kunstgegenständen“. Der Beitrag ist wie folgt gegliedert:

  • 7.1 Einleitung
  • 7.2 Definition, Kategorisierung und wertbildende Faktoren von Kunstgegenständen
  • 7.3 Handelsrechtliche Bewertungsgrundlagen, mögliche Wertmaßstäbe anderer Regelwerke und Analyse ihrer Anwendbarkeit zur Bewertung von kirchlichen Kunstgegenständen
  • 7.4 Das Hessische Bewertungsmodell für Kunstgegenstände und dessen mögliche Anpassung an die kirchlichen Bedürfnisse
  • 7.5 Fazit

Kunst ist elementarer Bestandteil des kirchlichen Auftrags und ist zur Nutzung im Gottesdienst, zur Ausgestaltung der Kirchen oder zur Ausstellung in kirchlichen Museen bestimmt. Kunstgegenstände dienen dauerhaft dem Betrieb eines Bistums und sind daher als Anlagevermögen im Jahresabschluss eines Bistums auszuweisen. Die spezifische Art und die Anzahl von Kunstgegenständen bringen hinsichtlich der Bewertung verschiedene Herausforderungen mit sich. Diese werden von Büdel auf den Seiten 67 ff. abgehandelt.

Dem Beitrag ist ein ausführliches Literaturverzeichnis beigefügt.

Kap. 8 geht auf die „Die Bewertung von Pensionsverpflichtungen“. Es wurde von Stefan Bäumler und Sonja Pfeifer geschrieben. Die Darstellung lässt sich anhand der Unterabschnitte wie folgt darstellen.

  • 8.1 Einleitung
  • 8.2 Arten von Pensionszusagen
  • 8.3 Finanzierungsformen
  • 8.4 Mittelbedarf (Einflussgrößen, Barwert und Teilwert)
  • 8.5 Bilanzierung nach HGB
  • 8.6 Vorgehensweise bei der erstmaligen Bilanzierung nach HGB

Die Kirche gewährt ihren Mitarbeitern verschiedene Formen von Versorgungsleistungen, um diese im Alter finanziell abzusichern. Der dieser Altersversorgung zuzurechnende Aufwand entsteht dabei nicht erst bei Beginn der Rentenzahlungen, sondern bereits viele Jahre zuvor während des aktiven Arbeitslebens. Das Handelsrecht erfordert eine periodengerechte Erfassung dieses Aufwands und macht Vorgaben zur Bestimmung der Höhe der im Jahresabschluss zu reservierenden Mittel. Veränderungen des wirtschaftlichen Umfelds, insbesondere die gegenwärtige Niedrigzinsphase, können dazu führen, dass tatsächlich weit mehr Mittel zur Finanzierung der Altersversorgung benötigt werden als nach den Vorschriften des Handelsrechts zurückzustellen sind.

Teil IV „Bilanzierung“ hat folgenden Inhalt. Der Beitrag ist wie folgt gegliedert:

Kap. 9 lautet „Rechtliches und wirtschaftliches Eigentum“. Es wurde von Madeleine Vogt und Franziska Roth geschrieben.

  • 9.1 Einleitung
  • 9.2 Theoretische Grundlagen zur Bestimmung des Eigentums (zivilrechtliches und wirtschaftliches Eigentum)
  • 9.2.2 Wirtschaftliches Eigentum
  • 9.3 Kriterien zur Beurteilung des wirtschaftlichen Eigentums (auslegungsbedürftige Kriterien, Ausschlusskriterien, Prüfschema zur Feststellung des wirtschaftlichen Eigentums)
  • 9.4 Praktische Anwendungsfälle (Übertragung der Immobiliennutzung, Schenkung eines Grundstücks mit Einräumung eines Nießbrauches für die Schenkerin (Vorbehaltsnießbrauch), Erbbaurecht, Verwaltungsvereinbarung über ein Wertpapierdepot)

Der wirtschaftliche Eigentümer ist derjenige, welcher die tatsächliche Herrschaft über einen Vermögensgegenstand ausübt. Nach handelsrechtlichen Grundsätzen hat der wirtschaftliche Eigentümer die Vermögensgegenstände in seiner Bilanz als Vermögen auszuweisen. Da der wirtschaftlich Begünstigte aber nicht immer der zivilrechtliche Eigentümer ist, hat in diesen Fällen eine Prüfung des wirtschaftlichen Eigentums zu erfolgen. Rechtliche Gestaltungen, bei denen wirtschaftliches und zivilrechtliches Eigentum auseinanderfallen, sind in der Praxis weit verbreitet, u.a. bei Treuhandverhältnissen, Leasingverträgen und Nießbrauchverträgen.

Kap. 10 befasst sich mit „Ausgewählten Aspekte der Bilanzierung von Kirchensteuern“. Verfasser ist Christian Heidenreich. Die folgende Gliederung gibt einen Überblick über die behandelten Themen:

  • 10.1 Einleitung
  • 10.2 Die Bilanzierung der Kircheneinkommensteuer (Ansatz und Ausweis)
  • 10.3 Weitere Bilanzierungsthemen (Kirchensteuerclearing, Rückstellung für Erstattungsverpflichtungen und Gebühren für die Erhebung der Kirchensteuer)
  • 10.4 Fazit

Für die Bilanzierung der Kircheneinkommensteuer kommen grundsätzlich mehrere Zeitpunkte und Zeiträume in Betracht. In Frage kommen das Steuerjahr, das Datum des Steuerbescheids, das Datum, zu dem der Steuerbescheid rechtskräftig wird, sowie das Datum der Zahlung. Dieses Kapitel behandelt den Ansatz und den Ausweis der Kirchensteuern. Kapitel 10 geht weiterhin auf ausgewählte Themen der Bilanzierung von Kirchensteuern, beispielsweise das Kirchensteuerclearing, die Rückstellung für Erstattungsverpflichtungen und die Gebühren für die Erhebung der Kirchensteuer, ein.

Kap. 11 lautet „Die Bilanzierung erhaltener Zuwendungen“. Es wurde von Franz Biler und Reiner Klinz geschrieben. Der Beitrag ist wie folgt gegliedert:

  • 11.1 Einleitung
  • 11.2 Definitionen und Charakteristik (Zuschuss, Spende, Schenkung, Kollekte)
  • 11.3 Die Bilanzierung von Zuwendungen (Investitionszuschüsse, Aufwandszuschüsse, Spenden, Schenkungen und Kollekten)
  • 11.4 Fazit

Zuwendungen gibt es bei Bistümern in unterschiedlicher Form: als Spenden, Kollekten, Erbschaften von privaten Personen, aber auch als Aufwands- und Investitionszuschüsse von öffentlichen oder kirchlichen Organisationen. Viele kirchliche Aufgaben wären ohne diese Zuwendungen nicht erfüllbar. Die Bilanzierung dieser Zuwendungen ist davon abhängig, ob Aufwands- oder Investitionszuschüsse gegeben werden, ob die Zuwendung als Geldschenkung oder Sachschenkung geleistet wird und ob bei der Schenkung ein Zweck vereinbart wird.

Kap. 12 lautet „Die Bilanzierung des Eigenkapitals bei Bistümern“ und wurde ebenso von Reiner Klinz verfasst. Die Darstellung lässt sich anhand der Unterabschnitte wie folgt darstellen.

  • 12.1 Einleitung
  • 12.2 Gesetzliche Grundlagen
  • 12.3 Bestandteile des Eigenkapitals (Kapital des Bistums, Ausgleichsrücklage, zweckgebundene Rücklagen, Freie Rücklage, Jahresergebnis, Ergebnisvortrag, Bilanzergebnis und Gliederungsschema)
  • 12.4 Erstdotierung des Eigenkapitals
  • 12.5 Fortschreibung des Eigenkapitals
  • 12.6 Betriebswirtschaftliche Analyse des Eigenkapitals

Die Höhe des Eigenkapitals ist ein Maßstab für die finanzielle Stabilität eines Bistums. Eigenkapital hat wirtschaftlich gesehen die Funktion eines Risikopuffers für Zeiten mit schlechter wirtschaftlicher Lage. Die einzelnen Bestandteile des Eigenkapitals haben dabei unterschiedliche Funktionen. Es braucht ein Kapital, welches erhalten bleiben muss, es braucht Rücklagen für hohe, unbekannte Risiken, Rücklagen für Baumaßnahmen, für Pensionslasten oder für zukünftige Projekte. Für die Bilanzierung ist eine geeignete Struktur zu entwickeln.

Kap. 13 lautet „Die Bilanzierung der zweckgebundenen Rücklagen bei Bistümern“. Es wurde von Reiner Klinz und Lea Ossola verfasst. Der Beitrag ist wie folgt gegliedert:

  • 13.1 Einleitung
  • 13.2 Rücklagen (Einordnung und Arten)
  • 13.3 Arten von zweckgebundenen Rücklagen (Rücklagen für Personal, Immobilien, Seelsorge, Caritas, Bildung und für sonstige Zwecke wie z.B. das Kirchensteuer-Clearing)
  • 13.4 Die Bilanzierung der zweckgebundenen Rücklagen (Ansatz, Bewertung und Ausweis der zweckgebundenen Rücklagen)
  • 13.5 Die Buchungsmethodik der zweckgebundenen Rücklagen (Beispiel 1: Ergebnisverwendung; Beispiel 2: Verwendung einer zweckgebundenen Rücklage; Beispiel 3: Substanzerhaltungsrücklage)
  • 13.6 Die betriebswirtschaftliche Analyse der zweckgebundenen Rücklagen

Rücklagen dienen der finanziellen Mittelbindung für zukünftige Aufgaben und Zwecke. Auf der Basis einer Auswertung von 14 Bistümern schätzen Klinz und Ossola, dass die Rücklagen im Durchschnitt 74 % des Eigenkapitals und 45 % der Bilanzsumme der Bistümer ausmachen. Zweckgebundenen Rücklagen machen hiervon etwa zwei Drittel aus.

Bistümer setzen zweckgebundene Rücklagen für die Finanzierung großer Belastungen, wie Instandhaltungsverpflichtungen für kirchliche Immobilien oder Pensionen für Mitarbeiter und Priester, ein. Für die Bilanzierung zweckgebundener Rücklagen gibt es nur wenige gesetzliche Bestimmungen. Klinz und Ossola erörtern daher den Ansatz, die Bewertung und den Ausweis der zweckgebundenen Rücklagen.

Teil V „Governance“ befasst sich in Kap. 14 mit den „Führungs- und Aufsichtsstrukturen bei der Aufstellung und Genehmigung von Jahresplanung und Jahresabschluss“. Es wurde von Claudia Keitel und Reiner Klinz geschrieben. Die folgende Gliederung gibt einen Überblick über die behandelten Themen:

  • 14.1 Einleitung
  • 14.2 Grundlagen zu Führung und Aufsicht (kirchen- und gesellschaftsrechtliche Normen)
  • 14.3 Objekte der Führungs- und Aufsichtsstruktur (Jahresplanung und Jahresabschluss und Lagebericht)
  • 14.4 Gute Governance (Anforderungen an eine gute Governance, Beobachtungen und Ansätze zu Lösungen in der Praxis)
  • 14.5 Führungs- und Aufsichtsstrukturen bei Aufstellung und Genehmigung von Jahresplanung und Jahresabschluss (Richtlinie zur Rechnungslegung, Prozess Jahresplanung und Prozess Jahresabschluss)

Für die Herstellung von Transparenz ist es wichtig, dass alle Finanzinformationen nach anerkannten Standards zur Führung und Aufsicht erstellt wurden. Die Vorgaben des Kirchenrechts sind unbedingt zu beachten. Allerdings hinterlässt das Kirchenrecht Regelungslücken, bei denen anerkannte gesellschaftsrechtliche Normen Orientierung geben können. Keitel und Reiner Klinz definieren folgende sieben Anforderungen an eine gute Governance, die im Einklang mit kirchenrechtlichen Regelungen und den Erwartungen der Öffentlichkeit stehen (S. 184):

  1. Beachtung des Vorrangs des Kirchenrechts: Die kirchenrechtlichen Vorschriften sind eine bindende Grundlage für jede Führungs- und Aufsichtsstruktur eines Bistums. Andere gesellschaftsrechtliche Normen können nur dann Anwendung finden, wenn kirchenrechtliche Normen diesen Freiraum lassen.
  2. Eindeutigkeit der Kompetenzen und Verantwortlichkeiten: Jedes Organ und jedes Gremium braucht eindeutig zugewiesene Kompetenzen und Verantwortlichkeiten. Wenn sich diese nicht direkt aus den Gesetzen ergeben, werden diese in Satzungen oder Geschäftsordnungen definiert. Eine Kompetenz oder eine Verantwortlichkeit darf nur an ein Organ oder Gremium vergeben werden.
  3. Trennung von Führung und Aufsicht: Die Aufgaben der Führung sind von den Aufgaben der Aufsicht zu trennen.
  4. Vermeidung von Interessenskonflikten: Gremienmitglieder sollten frei von persönlichen Interessen entscheiden können. Gremienmitgliedern, die persönlich von Entscheidungen des Gremiums direkt beeinflusst werden, sollten entweder nicht Teil des Gremiums sein oder bei entsprechenden Entscheidungen wegen Befangenheit nicht abstimmen.
  5. Qualifikation der Mitglieder in den Gremien: Gremien müssen kompetent besetzt sein. Insgesamt müssen Kenntnisse in rechtlichen, finanziellen, betriebswirtschaftlichen und pastoralen Fragestellungen vorhanden sein. Für einzelne Fachthemen können Fachausschüsse gebildet werden, in denen Entscheidungen vorbereitet oder getroffen werden können.
  6. Relevanz der Außenwirkung: Die Struktur der Governance ist besonders in ihrer Außenwirkung zu beurteilen. Sofern eine Regelung in der Öffentlichkeit Zweifel an einer angemessenen Governance aufkommen lässt, sollte eine Lösung in Abwägung aller Interessen gefunden werden.
  7. Transparenz und Berichterstattung: Die Struktur der Governance muss in einer Satzung oder Geschäftsordnung definiert sein und zur Unterstützung der Transparenz nach außen fester Bestandteil der jährlichen Veröffentlichung des Jahresabschlusses sein.

Wird diesen Anforderungen entsprochen, verfügt das Bistum bei der Aufstellung und Genehmigung von Jahresabschluss und Jahresplanung eine transparente und verständliche Governance nach anerkannten Standards.

In Abschnitt 14.4 geben ihre „Beobachtungen“ und Ansätze zu Lösungen in der Praxis wieder.

Keitel und Reiner Klinz empfehlen eine Trennung von Geschäftsführung und Aufsicht (S. 185). Dies sei als Ausgleich dafür erforderlich, dass der Bischof nach dem Kirchenrecht (c. 391 § 1 CIC) über umfassende Kompetenzen verfügt, die „deutlich über die Kompetenzen eines Vorstandes einer Aktiengesellschaft hinausgehen“.

Konfliktpunkte hinsichtlich einer guten Governance sehen sie erstens in der mangelnden Unabhängigkeit der berufenen Mitglieder des Vermögensverwaltungsrats. Sie empfehlen, zumindest drei Mitglieder des Vermögensverwaltungsrates durch die Mitglieder oder ein Wahlgremium zu bestimmen.

Zweitens bemängeln sie die Möglichkeit von Interessenskonflikten, da die Führung des Bistums auch Mitglied des Aufsichtsgremiums ist (S. 186). Dem Vermögensverwaltungsrat sitzt kirchenrechtlich der Bischof oder ein Beauftragter vor (c. 492 § 1 CIC). Die Satzung für die gemeinschaftlichen kirchlichen Steuerverbände in den bayerischen (Erz-)Diözesen (DStVS) beispielsweise, dass der Finanzdirektor der stellvertretende Vorsitzende ist (Art. 8 DStVS). Dies widerspricht dem dritten Grundsatz einer guten Governance. Als Lösung schlagen sie vor, dass die Personen, die auch Mitglied der Führung sind, freiwillig auf das Stimmrecht verzichten oder dass die Personen, die auch Mitglied der Führung sind, sich bei entsprechenden Entscheidungen als befangen erklären und nicht mit abstimmen.

Im letzten Abschnitt wird eine Governance-Struktur für die Aufstellung und Feststellung von Jahresplanung und Jahresabschluss in Form einer Richtlinie zur Rechnungslegung vorgeschlagen (S. 186 ff). Diese mögliche Zielstruktur legt kirchenrechtliche Vorschriften und gesellschaftsrechtliche Normen zugrunde und orientiert sich an den Anforderungen an eine gute Governance. Die in der vorgeschlagenen Richtlinie zur Rechnungslegung, zum Prozess der Jahresplanung und zum Jahresabschluss enthaltenen Regeln sehen auf Grundlage der kirchenrechtlichen Regelungen eine adäquate Aufsicht der Führung des Bistums vor. Mit einer Geschäftsordnung könnten diese Prozesse, die Kompetenzen und Verantwortlichkeiten der Gremien, das Besetzungsverfahren, die Anforderungsprofile der Gremienmitglieder, die Bildung von Ausschüssen und die Vermeidung von Interessenskonflikten umfassend geregelt werden, um damit den Anforderungen an eine gute Governance gerecht zu werden.

Es folgen ein Verzeichnis der Finanzberichte der Bistümer und ein dreiseitiges Stichwortverzeichnis.

Diskussion

Der Stefani und Klinz vorgelegte Sammelband gewährt mehr als einen Einblick in die Seminararbeiten des Oberseminars zum Thema der Rechnungslegung kirchlicher Körperschaften der Universität Konstanz. Zehn Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter einer renommierten Wirtschaftsprüfungsgesellschaft erörtern – teilweise im Duett mit einem Studenten bzw. einer Studentin – sämtliche relevanten inhaltlichen Aspekte. Ein solcher Sammelband ist bisher noch nicht veröffentlicht worden. Das ist beeindruckend. Die Literaturhinweise in den Kapiteln 5, 6 und 7 sind hilfreich und ermöglichen ein weitergehendes Studium. Eine Zusammenstellung der gesamten Literatur zum Thema der Rechnungslegung kirchlicher Körperschaften wäre als Erweiterung wünschenswert (erster Wunsch des Rezensenten).

Zwei Themen vermisst der Rezensent: (1) Das Thema der Prüfung kirchlichen Jahresabschlüsse und Lageberichte und (2) die Rechnungslegungsvorschriften der evangelischen Kirchen.

Da die Hälfte der AutorInnen bei einer großen Wirtschaftsprüfungsgesellschaft arbeitet, wäre es doch eine Leichtes gewesen, ein Kapitel über die Besonderheiten der Abschlussprüfung im kirchlichen Bereich zu verfassen. Dies wäre ein zweiter Wunsch des Rezensenten für weitere Veröffentlichungen.

Nur vereinzelt nimmt der Sammelband auf die entsprechenden Bemühungen auf Seiten der evangelischen Kirchen Bezug, etwa bei den Ausführungen zur kirchenspezifischen Bewertung (Abschnitte 6.2 und 6.3), zur Bewertung kirchlicher Kunst (Kap. 7) zur Substanzerhaltungsrücklage. (Abschnitt 12.3.5 und Abschnitt 15.3) bzw. zur Clearing-Rücklage (Abschn. 13.3.6). Das erstaunt, da die evangelische Kirche vor einer ähnlichen Ausgangsbedingung steht.

In den vergangenen fünfzehn Jahren hat die ev. Kirche einen eigenen Weg zur Umstellung der Kameralistik auf die Doppik bzw. zur Modernisierung der Kameralistik eingeschlagen und sich weniger stark an den handelsrechtlichen Vorgaben orientiert. Bedauerlicherweise agiert jede Landeskirche unterschiedlich, was den Rechtsvergleich und das landeskirchenübergreifende Arbeiten erschwert. Es wäre wünschenswert, wenn die Darstellung zur Rechnungslegung katholischer Bistümer ergänzt werden könnte um eine entsprechende Darstellung der Rechnungslegung in evangelischen kirchlichen Körperschaften. Dies ist der dritte Wunsch des Rezensenten.

Das Kapitel 14 zur Führungs- und Aufsichtsstruktur (neudeutsch als „Governance“ bezeichnet) enthält spannende Aspekte, wie eine gute Geschäftsführung kirchlicher Körperschaften gestaltet werden kann. Die üblichen Corporate Governance Kodizes lassen sich nicht einfach auf die katholische oder die evangelische Kirche übertragen.

Die EKD hat vor vier Jahren den Entwurf eines Corporate Governance Kodex erarbeiten lassen. Er war von einer Arbeitsgruppe des Finanzbeirats 2017 im Entwurf ausgearbeitet. Der Entwurf sollte einen Impuls für Grundsätze guten Leitungshandelns in der Kirche geben. Leider ist der Entwurf nicht final beschlossen worden.

Nach der Auskunft von katholisch.de (www.katholisch.de/artikel/​24891-koelner-finanzdirektor-bistuemer-muessen-sich-finanziell-kleiner-setzen) wird in der Röm.-Katholischen Kirche eine Corp. Governance Kodex bzw. eine Compliance-Richtlinie diskutiert.

Insofern hat der Sammelband in seinem Ausblick das richtige Thema angesprochen. In Zukunft ist mit weiteren Impulsen zu rechnen. Das Thema der Rechnungslegung ist nur das erste Feld, in dem sich die kirchlichen Körperschaften an handelsrechtliche Vorschriften und das in der gewerblichen Welt üblich gewordene transparente Verhalten annähert.

Fazit

Das Randthema der Rechnungslegung kirchlicher Körperschaften ist in den vergangenen Jahren stärker in den Blick geraten, sogar ein Oberseminar an der Universität Konstanz widmet sich diesem Thema.

Als Gegenreaktion auf die Vorkommnisse im Bistum Limburg hat die Deutsche Bischofskonferenz in ihrer Herbst-Vollversammlung am 26.9.2014 die Veröffentlichung der jährlichen Berichte über das kirchliche Vermögen beschlossen. Seither liegen Informationen für die interessierte Öffentlichkeit vor.

Es ist das Verdienst dieses von Stefani und Klinz herausgegebenen Buches zur Rechnungslegung in katholischen Bistümern, Neuland zu betreten und die Hintergründe und Einzelheiten insgesamt und im Detail darzustellen.

Das Buch ist einmal für Studentinnen und Studenten geeignet, die sich in dieses spezielle Themenfeld einarbeiten wollen. Zum zweiten werden Anwender aus den kirchlichen Verwaltungen von dieser geschlossenen Darstellung profitieren. Denn der Blick über den Tellerrand ist immer hilfreich. Und zum Dritten werden die Berufsträger (aus der Rechtsanwalts-, Steuerberatungs- und Wirtschaftsprüfungsbranche) und ihre Mitarbeiterinnen und Mitarbeiter davon profitieren, dass nun ein Buch vorliegt, das die einzelnen Rechnungslegungsthemen behandelt.


Rezension von
Prof. Dr. Friedrich Vogelbusch
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Zitiervorschlag
Friedrich Vogelbusch. Rezension vom 07.06.2021 zu: Ulrike Stefani, Reiner Klinz (Hrsg.): Rechnungslegung in katholischen Bistümern. Springer Gabler (Wiesbaden) 2019. ISBN 978-3-658-22790-6. In: socialnet Rezensionen, ISSN 2190-9245, https://www.socialnet.de/rezensionen/27945.php, Datum des Zugriffs 14.06.2021.


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